НЕКОТОРЫЕ ОСОБЕННОСТИ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ АДВОКАТСКОЙ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ

В свете действующего Закона Украины "О налогообложение доходов физических лиц" от 22.05.2003 г. (далее - Закон), адвокаты имеют значительные проблемы по поводу определения объекта налогообложения средств, полученных от осуществления адвокатской практики, которые можно решить исключительно путем внесения изменений и дополнений к действующим нормативным актам. В соответствии с указанным Законом, адвокаты занимаются независимой профессиональной деятельностью (п.1.9) и относятся как налогоплательщики в определении Закона к категории самозанятых лиц.

Согласно ст.3 Закона, объектом налогообложения физических лиц является чистый годовой налогооблагаемый доход, который определяется путем уменьшения общего годового налогооблагаемого дохода на сумму налогового кредита этого отчетного года (п.3.1.2).

По определению п.1.9 Закона: налоговый кредит - это сумма (стоимость) затрат, понесенных налогоплательщиком - резидентом в связи с приобретением товаров (работ, услуг) у резидентов - физических или юридических лиц на протяжении отчетного года (кроме затрат в уплату налога на добавленную стоимость и акцизного сбора), на сумму которых разрешается уменьшения суммы его общего годового налогооблагаемого дохода, полученного по результатам этого отчетного года, в случаях, определенных Законом.

В соответствии с положениями ст.5 Закона, в состав таких затрат законодателем отнесены затраты на лечение, получение образования, уплату страховых взносов и суммы процентов за ипотечным кредитованием.

Одновременно п.5.4.2. Закона определяет, что сумма налогового кредита не может превышать суммы общего налогооблагаемого дохода налогоплательщика, полученного на протяжении отчетного года как заработная плата. Несомненно, что для выполнения своих профессиональных обязанностей и получения доходов, определенных Законом, адвокат может нести соответствующие материальные затраты, такие как аренда офиса, приобретение юридической литературы, электронных нормативных баз, затраты на содержание офиса, секретаря, помощника и т.п. Тем не менее, учет таких реальных затрат при налогообложения ни одним действующим нормативным актом не предусмотрен.

Казалось бы, адвокаты вынуждены платить налоги с валовых доходов, без учета любых затрат, ведь ограничения, установленные п.5.4.2 лишают адвоката права на получение налогового кредита, доступного другим гражданам Украины, поскольку адвокат не получает заработную плату и не находится в трудовых отношениях с любым нанимателем.

Но, следует отметить, что это точка зрения налоговых органов, но, отнюдь, не судебных инстанций.

Посему, предлагаем Вашему вниманию извлечение из решения Ужгородского горрайсуда от 17 июня 2005 года по делу № 2-3908/05, вынесенное по принципиально важному вопросу - имеет ли самозанятое лицо, по определению не получающее заработную плату, право на налоговый кредит в связи с платой за обучение детей в университете:

"Податковим повідомленням Державною податковою інспекцією адвокату Анісімову Ю.О. визначено суму податкового зобов'язання по податку з доходів фізичних осіб у розмірі *** грн.

При цьому податковий орган не врахував суму витрат, що включається до складу податкового кредиту платника податку, по скільки на думку останнього адвокат не є найманою особою і не отримує заробітну плату, наявність якої (заробітної плати) є необхідною умовою для отримання права на податковий кредит.

Суд, при аналізі положень Закону та правових норм, які регулюють трудові відносини у їх сукупності та у співвідношенні до понять доходу та заробітної плати дійшов висновку, що твердження представника податкової інспекції не грунтуються на законі.

Так, п.1.16 ст.1 Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" визначає поняття податкового кредиту.

Податковий кредит - сума (вартість) витрат, понесених платником податку - резидентом у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг) у резидентів - фізичних або юридичних осіб протягом звітного року (крім витрат на сплату податку на додану вартість та акцизного збору), на суму яких дозволяється зменшення суми його загального річного оподатковуваного доходу, одержаного за наслідками такого звітного року, у випадках, визначених цим Законом.

Перелік витрат, дозволених для включення до складу податкового кредиту визначено п.5.3 Закону № 889-IV, зокрема підпунктом 5.3.3 п.5.3 передбачено, що платник податку має право включити до складу податкового кредиту звітного року такі витрати, фактично понесені ним протягом такого звітного року: суму коштів, сплачених платником податку на користь закладів освіти для компенсації вартості середньої професійної або вищої форми навчання такого платника податку, іншого члена його сім'ї першого ступеня споріднення, але не більше суми, визначеної у підпункті 6.5.1 пункту 6.5 статті 6 цього Закону, у розрахунку за кожний повний або неповний місяць навчання протягом звітного податкового року (за підсумками 2004 року сума згідно з п.п. 6.5.1 Закону "Про податок з доходів фізичних осіб" становить 510 грн., помножені на місяці навчання).

Правові засади оплати праці працівників, які перебувають у трудових відносинах, на підставі трудового договору з підприємствами, установами, організаціями усіх форм власності та господарювання, а також з окремими громадянами та сфери державного і договірного регулювання оплати праці визначає Закон України "Про оплату праці" №108/95 -ВР від 24.03.1995 року.

Згідно статті 1 Закону "Про оплату праці" заробітна плата - це винагорода, обчислена, як правило, у грошовому виразі, яку за трудовим договором власник або уповноважений ним орган виплачує працівникові за виконану ним роботу.

Відповідно до підп.4.2.1 ст.4 Закону України "Про оподаткування доходів фізичних осіб" доходи, зокрема, але не виключно, у вигляді заробітної плати включаються до складу загального місячного оподатковуваного доходу.

Із суми загальних місячних оподатковуваних доходів звітного року складається загальний річний оподатковуваний дохід (п.4.1. ст.4 Закону).

Поскільки дохід - це сума будь-яких коштів, вартість матеріального і нематеріального майна, інших активів, що мають вартість, одержаних платником податків у власність або нарахованих на його користь протягом відповідного звітного періоду з різних джерел як на території України, так і за її межами - а не тільки заробітна плата, суд вважає, що платник податку має право на податковий кредит незалежно від того, перебуває він в статусі найманої, чи самозайнятої особи.

Обмеження права на нарахування податкового кредиту визначено п.5.4. ст.5 Закону "Про податок з доходів фізичних осіб" згідно якого:

- податковий кредит може бути нарахований виключно резидентом, що має індивідуальний індетифікаційний номер;

- загальна сума нарахованого податкового кредиту не може перевищувати суми загального оподатковуваного доходу платника податку, одержаного протягом звітного періоду як заробітна плата;

- якщо платник податку не скористався правом на нарахування податкового кредиту за наслідками звітного податкового року, то таке право на наступні податкові роки не переноситься.

Отже, суд констатує, що в розумінні норм Закону України "Про податок з доходів фізичних осіб" відсутнє обмеження права самозайнятої особи на податковий кредит."

Мы, как непосредственные участники этого судебного процесса, особо хотим отметить как доступно, логически безупречно и юридически грамотно суд вник в столь сложную тему и вынес справедливое решение, которое актуально не только для адвокатов, но и для нотариусов и других самозанятых лиц (художников, стоматологов и т.п.).

В тоже время, дабы расставить все точки над "і" хотелось бы услышать в отношении этого вердикта суда официальную точку зрения апелляционной инстанции. Право на обжалование остается за налоговыми органами, однако они этим правом воспользовались "легкомысленно" и поданная ими апелляция оставлена без движения, срок для подачи апелляции истек, решение суда вступило в законную силу.

Подводя итог сказанному, следует отметить, что концептуальное решение проблемы состоит в следующем.

Поскольку адвокатская деятельность по своей природе не является предпринимательской, адвокаты не имеют права пользоваться льготной нормой, установленной п.4.3 Закона, относительно не включения в объект налогообложения дохода (прибыли), полученного самозанятым лицом от осуществления им предпринимательской или независимой профессиональной деятельности, если такое лицо избрало специальную (упрощенную) систему налогообложения такого дохода (прибыли) соответственно закону.

Таким образом, нормы относительно налогообложения доходов адвокатов в настоящее время являются более тяжелыми, чем для других граждан Украины, но такое дискриминационное положение является невозможным для демократического общества.

Положение может быть исправлено внесением субъектом законодательной инициативы изменений в действующий Закон Украины "О налогообложении доходов физических лиц" от 22.05.2003 г. путем дополнения ст.5 соответствующими положениями о зачислении к налоговому кредиту затрат налогоплательщиков - самозанятых лиц на осуществление профессиональной деятельности. В частности, необходимо п.5.3 ст.5 дополнить п.п.5.3.6 такого содержания: "затраты самозанятого лица, которое не имеет статуса субъекта предпринимательской деятельности, связанные с получением налогооблагаемого дохода".

Такое законодательное нововведение не требует дополнительных средств из государственного бюджета и затрат на администрирование, и вместе с тем положительно отобразится на положении адвоката.